1. Giriş
5300 sayılı Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanunu ile tarım ürünleri ticaretini kolaylaştırmak, depolanması için yaygın bir sistem oluşturmak, ürün sahiplerinin mallarının emniyetini sağlamak ve kalitesini korumak, ürünlerin sınıf ve derecelerinin yetkili sınıflandırıcılar tarafından saptanmasını sağlamak, tarım ürünleri lisanslı depo işleticilerinin kişiler arasında ayrım yapmaksızın tarım ürünlerini kabul etmelerini temin etmek, ürünlerin mülkiyetini temsil eden ve finansmanını, satışını ve teslimini sağlayan ürün senedi düzenlemek ve standartları belirlenmiş tarım ürünlerinin ticaretini geliştirmek üzere, tarım ürünleri lisanslı depoculuk sisteminin kuruluş, işleyiş ve denetimine ilişkin usul ve esaslar belirlenmiştir.
Bu yazımda, Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanunu kapsamında yapılan işlemlerin KDV karşısındaki durumu ele alınacaktır.
2. Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Sistemi Hakkında Genel Bilgi
Tarım ürünlerinin standartları belirlenerek emniyetli ve sağlıklı koşullarda depolanması ile ürün senetleri vasıtasıyla ticaretinin kolaylaştırılması amaçlarıyla, lisanslı depo işletmelerinin ve yetkili sınıflandırıcıların kuruluş, işleyiş ve denetimine ilişkin usul ve esaslar ile lisanslı depoculuk sistemine dair diğer hususlar 5300 sayılı Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanunu ile hüküm altına alınmıştır. Lisanslı depo işletmelerinin kuruluşu, faaliyetleri, işleyişi, denetimi ve ürün senetlerinin düzenlenmesi ile lisanslı depoculuk sistemine ilişkin usul ve esaslar Gümrük ve Ticaret Bakanlığı tarafından yayımlanan Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Yönetmeliği ile belirlenmiştir.
Tarım ürünleri, depolanmaya uygun nitelikteki hububat, bakliyat, pamuk, tütün, fındık, yağlı tohumlar, bitkisel yağlar, şeker gibi standardize edilebilen temel ve işlenmiş tarım ürünlerini, lisanslı depo ise, Kanun kapsamındaki tarım ürünlerinin sağlıklı koşullarda muhafaza ve ticarî amaçla depolanması hizmetlerini sağlayan tesisleri ifade eder.
Ürün senedi, ürünlerin mülkiyetini temsil ve rehnini temin eden, lisanslı depo işleticisince nama veya emre düzenlenmiş, teminat olarak verilebilen, ciro edilebilen veya edilemeyen ve Kanunda öngörülmeyen durumlarda Türk Ticaret Kanununda düzenlenen makbuz senedi hükümlerine tâbi olan kıymetli evraktır.
Tarım ürünleri lisanslı depo işletmeleri, ekonomik ihtiyaç ve etkinlik şartları göz önünde bulundurularak Gümrük ve Ticaret Bakanlığınca verilecek izinle anonim şirket şeklinde kurulur. Kuruluş izni alan şirkete ancak Kanunun öngördüğü şartları taşıdığının tespiti halinde faaliyet izni verilir. Şirket faaliyet izni almadan ürün kabul edemez, ürün senedi düzenleyemez. Bu şekilde faaliyette bulunacak şirketlerin unvanlarında "Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk" ibaresinin bulunması zorunludur.
Ürün senetlerinin güven içinde ticaretinin ve takibinin yapılabilmesini teminen lisanslı depo işletmesi ile borsa arasında sözleşme yapılır. Borsa, aralarındaki sözleşme çerçevesinde lisanslı depo işletmesince düzenlenen ürün senetlerinin kota ettirildiği, alım satımının yapıldığı ve hareketlerinin kontrol ve takip edildiği ürün ihtisas borsalarını ifade eder. Depolanacak veya depolanmış ürünlerin analiz, sınıflandırma ve belgelendirme işlemlerinin yürütülmesi için yetkili sınıflandırıcılarla sözleşme yapılır.
Bir ürünün lisanslı depo işletmesine teslim ve kabul edilmesi halinde, söz konusu ürün için ürün senedi düzenlenir. Teslimat sırasında ürün senedi dışında düzenlenen tartım makbuzu ve delil niteliğini haiz benzer belgeler de ürünün mülkiyetinin ispatında kullanılabilir. Ürün senedi veya delil niteliğini haiz diğer belgeler; ürünün aynı miktar, cins, sınıf ve kalitede mudîye geri verilmesini garanti eder ve bu teslim satış değil vedia anlamındadır.
Basılı ürün senetleri hükmünde olmak üzere elektronik ortamda da ürün senetleri oluşturulabilir.
Lisanslı depo işleticisi, mudînin talebi üzerine, hukuken geçerli bir mazereti olmadıkça gecikmeksizin ürünü teslim eder. Ürünün tesliminde bu ürüne ait ürün senedini geri alır ve iptal eder. Mudî kısmî teslimat talebinde bulunursa, mevcut ürün senedi iptal edilerek teslim edilmeyen kısım için yeni bir ürün senedi düzenlenir.
3. Lisanslı Depoculuk Kapsamındaki İşlemlerde KDV
Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanunu ile getirilen sistemin vergisel açıdan desteklenmesi amacına yönelik olarak, vergi kanunlarında gerekli görülen düzenlemeler 5904 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun ile yapılmıştır. Tarım ürünleri lisanslı depoculuk sisteminin KDV uygulaması yönünden vergisel altyapısı 5904 sayılı Kanun ile 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununda değişiklikler yapılmak suretiyle oluşturulmuştur. Yapılan düzenlemeler, 5300 sayılı Kanun kapsamındaki ürün senetlerinin, Ürün İhtisas Borsaları ile Gümrük ve Ticaret Bakanlığından ürün senedi alım-satımı konusunda izin alan ticaret borsalarında (Her iki borsa kısaca "ihtisas/ticaret borsaları" olarak anılacaktır.) tesliminde KDV uygulamasına yönelik olup, bu açıklamalar anılan Kanunun 15´inci maddesine dayanılarak yayımlanan Elektronik Ürün Senedi Yönetmeliği kapsamında basılı ürün senedi hükmünde olmak üzere söz konusu Yönetmelik hükümlerine uygun olarak elektronik ortamda oluşturulan elektronik ürün senedi (ELÜS) teslimleri için de geçerlidir. 5300 sayılı Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanunu kapsamında yapılan işlemlerde KDV uygulaması ile ilgili açıklamalar KDV Genel Uygulama Tebliğinde yer almakta olup, uygulamanın usul ve esasları aşağıda açıklanmıştır.
3.1. Verginin Konusuna Giren Ürün Senedi Teslimleri
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1´inci maddesinde 5904 sayılı Kanun ile yapılan değişiklikle, 5300 sayılı Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanununa göre düzenlenen ürün senetlerinin, senedin temsil ettiği ürünü depodan çekecek olanlara teslimi; ticari, sınai, zirai faaliyet veya serbest meslek faaliyeti çerçevesinde olup olmadığına bakılmaksızın KDV´nin konusuna giren işlemler arasına alınmıştır.
3065 sayılı Kanunun 2´nci maddesinde, teslim, bir mal üzerindeki tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce alıcıya veya onun adına hareket edenlere devredilmesi olarak tanımlanmış, bir mal üzerindeki tasarruf hakkının iki veya daha fazla kimse tarafından zincirleme akit yapılmak suretiyle, malın bu arada el değiştirmeden doğrudan sonuncu kişiye devredilmesi de teslim olarak nitelendirilmiş ve bu durumda her bir safhanın ayrı ayrı vergilendirileceği hükme bağlanmıştır.
6098 sayılı Türk Borçlar Kanununun 561´ inci maddesinde vedia (saklama) sözleşmesi, saklayanın, saklatanın kendisine bıraktığı bir taşınırı güvenli bir yerde koruma altına almayı üstlendiği sözleşme olarak tanımlanmıştır. Bu hükme göre, ürün sahiplerinin kendi ürünlerini lisanslı depolara koyması işlemi, teslim hükmünde olmadığından KDV´ye tabi değildir.
Ayrıca, lisanslı depoya tevdi edilen ürün için düzenlenen ürün senedinin hiç el değiştirmeksizin depolama süresi sonunda ürünün mudi tarafından depodan çekilmesi KDV´ye tabi olmayacağından, bu işlem için sorumlu sıfatıyla KDV beyan edilmesine gerek bulunmamaktadır. Ancak, ürünü depoya koyan kişinin bu ürüne ait ürün senedini ihtisas/ticaret borsaları aracılığıyla teslim ettikten sonra aynı ürün senedi ile ürünü çekmek istemesi halinde bu işlem Kanunun 1/3-d maddesine göre KDV´ye tabi tutulur.
