Maalesef, vergi hukuku çerçevesinde şubelerin vergilendirilmesine ve muhasebe düzenine ait çok az yasal düzenleme vardır. Hem yurt içindeki hem de yurt dışındaki şubelerin vergilendirilmesi sırasında doğru matrahın belirlenmesi için gereken bilgiler çok azdır. Özellikle yurt dışında kurulan şubelerin kazançlarının vergilendirilmesi için nasıl hareket edileceği konusunda belirsizlik daha da fazladır. Ancak son yıllarda 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği ile Gelir İdaresi bu sorunlarının bazıları için görüşlerini açıklamıştır. Bu açıklamalar özellikle yurt dışı inşaat işlerine ilişkindir. Dünya ekonomik faaliyetinin küreselleşmesine paralel olarak yerli firmaların yurt dışındaki faaliyetleri inşaat işlerinin dışına taşmıştır. Bu çerçevede artık pek çok firmanın yurt dışında şubesi vardır ve bu şubelerde elde ettikleri kazancın beyanı için çözümlenmesi gereken cevapları merakla beklemektedirler. Bu yazının izleyen bölümlerinde, yurt dışında şube olarak faaliyet gösteren firmaların hem inşaat işleri hem de diğer iş konuları açısından belli başlı vergilendirme ve muhasebe sorunlarına ışık tutulmaya çalışılacaktır.
II- YURT DIŞI ŞUBENİN HESAPLARI TÜRKİYE´DEKİ DEFTERLERE KAYDEDİLİR Mİ?
Yurt dışındaki işyerlerine ait faaliyetler ilgili yabancı ülkenin mevzuatına göre kayda alınır. Yurt dışında şube olarak faaliyette bulunulduğunda, o ülkenin mevzuatına göre mükellefiyet tesis edilir, defter tutulur ve o ülkenin belge düzenine uyulur.
Ülkeler arasındaki vergi hükümranlığı haklarının doğal bir sonucu olarak, yurt dışı şube hesaplarının merkezin hesaplarında izlenmesi mümkün değildir. Buna ilave olarak ülkelerarası vergi ve muhasebe kuralları da farklı olduğu için, dönem sonlarında hesapların Merkezde konsolidasyonu da mümkün değildir. Gelir İdaresi, işletmelerin ticari kazancını tam olarak ölçmek amacıyla merkezde hesapları konsolide etmelerini kabul etmemektedir. Dolayısıyla, yurt dışı şube kazançları yıl ya da dönem sonlarında sadece kâr payı ya da zarar olarak tek kalemde merkezin hesaplarına intikal ettirilebilir.
Buna karşılık merkezin şubeye sermaye olarak gönderdiği paralar, verdiği borçlar ve mal-hizmet alım-satımı ilişkileri merkez açısından elbette Türkiye´de izlenecektir. İlerleyen bölümlerde açıklanacağı üzere, bu işlemlerin merkezin hangi hesaplarında izleneceği ve değerlemelerinin nasıl yapılacağı son derece problemli konulardır. Öncelikle, Muhasebe Sistemi Uygulama Genel (MSUGT) Tebliğlerindeki hesap çerçevesi yurt dışı şubelerle merkezin ilişkisini izleme açısından yetersizdir. Çünkü MSUGT, ?393 no.lu Merkez ve Şubeler Cari Hesabı?nı bu amaca tahsis etmiştir. Ancak bu hesap yurt içindeki şubelerin cari hesap ilişkilerini izlemekte faydalıdır. Çünkü dönem içinde borç bakiye verebilmekte fakat dönem sonunda, şube ve merkezin hesapları konsolide edildiği için hesap sıfırlanmakta ve sorun yok olmaktadır. Buna karşılık yurt dışı şube ile merkez arasındaki cari hesap ilişkileri borç bakiye verdiği zaman dönem sonunda bu hesabın kapanması mümkün değildir ve hatta aktife taşınması gerekir. Muhasebe uygulaması açısından, yurt dışı şubeler için hesap planında borçlu hesaplar açılması muhasebe ilkeleri (tam açıklama ve tutarlık) açısından daha doğru olacaktır.
III- YURT DIŞI ŞUBE KAZANÇLARI TÜRKİYE´DEKİ MERKEZ AÇISINDAN NE ZAMAN ELDE EDİLMİŞ SAYILIR?
Kurum kazancının tespiti sırasında KVK´nın 6/2. maddesi uyarınca Gelir Vergisi Kanunu´nun ticari kazanç hakkındaki hükümleri uygulanır. Ticari kazançta elde etme ise tahakkuk esasına bağlanmıştır. Gelir mahiyet ve tutar itibariyle kesinleştiği an ticari kazancın elde edildiği varsayılır. Yurt dışındaki bir şubenin kazanç elde etmesi halinde, bu kazancın kesinleştiği dönemde, merkezin de bu kazancı elde ettiği varsayılır. Nitekim GVK´nın 85. maddesinde;
?Yabancı memleketlerde elde edilen kazanç ve iratlar:
1.Mükellefin bunları Türkiye´de hesaplarına intikal ettirdiği yılda;
2. Türkiye´de hesaplara intikal ettirilmemesinin mükellefin iradesi dışındaki sebeplerden ileri geldiği tevsik olunan hallerde, mükellefin bunlara tasarruf edebildiği yılda elde edilmiş sayılır.?
hükmü yer almaktadır. Yani mükellefin iradesi dışındaki sebeplerle bu kazancın tasarruf edilememesi hali hariç, kazancın oluştuğu yılda Türkiye´deki hesaplara sonucun intikali gerekmektedir. Kazancın fiilen Türkiye´ye transferi zorunlu değildir. Transfer edilebilir olması şube kazancının Türkiye´de beyanı için yeterlidir.
Şubeler, diğer iştiraklerden hukuken farklıdır. Şubenin bütün kararları aslında merkezin kararı olduğu için, yurt dışındaki şubenin kazancını dağıtmama kararı alması bu kazancın Türkiye´de beyan edilmemesini gerektirmez. Buna karşılık yurt dışındaki diğer iştiraklerde kazancın elde edilebilmesi için (genellikle bu tüzel kişiliğin) kâr dağıtımı kararı alması gerekmektedir. Yurt dışında elde edilen kazançların Türkiye´de vergilendirilmesinin ertelenmesini önlemek amacı ile mevzuatımıza ?Kontrol Edilen Yabancı Kurum? kavramı dahil edilmiştir. KVK´nın 7. maddesindeki şartları taşıyan kurumların, yurt dışında kâr dağıtımı kararı almaması halinde bile bu kazançtan Türkiye´deki mükellefin payına düşen kısmın beyanı gerekmektedir. Ancak bu kapsama girmeyen yurt dışı iştirak kazançları ancak elde edildiği zaman (yani hukuken dağıtıldığı zaman) Türkiye´de beyan edilecektir. Madde incelendiği zaman yurt dışındaki şubelerin (iştirak olmadıkları için) bu kapsama girmediği görülmektedir. Ancak, kapsama girmemesi önem taşımamaktadır. Çünkü zaten şubeler kâr dağıtımı kararı almasa bile merkezin, bu kazancı beyanı zorunludur.
Maliye Bakanlığı da, 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği´nin 5.9. bölümünde, yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik hizmetlerden sağlanan kazançlarda istisna açısından yurt dışındaki şubelerden elde edilen kazançların genel sonuç hesaplarına ne zaman intikal ettirileceğini cevaplamıştır. Bu bölümdeki açıklamalar, diğer sektörler açısından da geçerli olmalıdır. Bakanlık, faaliyette bulunulan yabancı ülkenin mevzuatına göre hesap döneminin kapandığı tarih itibarıyla ilgili ülke mevzuatına göre tespit edilen faaliyet sonucunun, Türkiye´de de aynı tarih itibarıyla genel sonuç hesaplarına kaydedilmesini öngörmektedir.
Yukarıdaki bölümde belirttiğimiz üzere, kazancın kambiyo mevzuatına göre fiilen Türkiye´ye getirilmesi gerekmemekte olup, faaliyette bulunulan yabancı ülkede kazanca tasarruf edilebilmesi yeterlidir.
Devamı yarın...
